企业重组过程中的增值税问题探讨
栏目:热点聚焦 发布时间:2019-11-18
企业重组是对企业的资金、资产、劳动力、技术、管理等要素进行重新配置,构建新的生产经营模式,实现价值增值、效益增长的经营方式。

企业重组是对企业的资金、资产、劳动力、技术、管理等要素进行重新配置,构建新的生产经营模式,实现价值增值、效益增长的经营方式。近些年来,企业间重组行为越来越频繁,但重组过程中涉及资产的转让是否缴纳增值税,相关规定散见于不同的规范性文件中。本文主要对纳税人通过合并、分立、出售、置换等方式的重组行为(以下简称重组)作一分析整理。

  对于重组过程中涉及资产的转让是否缴纳增值税,一般有三类,一类属于不征税或免税资产,比如货物、不动产、土地使用权等,一类属于征税资产,比如金融商品、商标权、商誉等,第三类资产不属于增值税征税范围,比如非上市公司股权、应收款项、货币资金等。下面对这三类资产分别加以分析。

1不征或免征增值税的资产

  根据国家税务总局《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)规定:“纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于增值税的征税范围,其中涉及的货物转让,不征收增值税。”

  这个文件还是比较明确的,主要涉及存货、工程物资、固定资产(在建工程)科目中的动产等。

  根据《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税[2016]36号)第一条第二款第五项规定:“在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,其中涉及的不动产、土地使用权转让行为不征增值税。”

  这里说的不动产、土地使用权主要包括投资性房地产、固定资产(在建工程)科目中的不动产、无形资产科目中核算的土地使用权等。

  根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2016]36号)第一条第二十六项规定:“一、下列项目免征增值税:纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。”

  就是说,无形资产科目中核算的专利技术和非专利技术属于免征增值税范围。

2征收增值税的资产

  根据《营业税改征增值税试点实施办法——附:销售服务、无形资产、不动产注释》(财税[2016]36号):“一、销售服务:(五)金融服务:4.金融商品转让:金融商品转让,是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。其他金融商品转让包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让”。

  资产重组过程中的金融商品属于增值税征税范围,主要涉及交易性金融资产、可供出售金融资产和持有至到期投资科目中核算的金融商品,以及长期股权投资科目中核算的上市公司股权等。

  需要注意的是,如果长期股权投资等科目中核算的有新三板公司的股权,是否认定为金融商品,目前税务总局层面没有统一规定,各地税务机关执行也不一致,比如江西税务局明确按金融商品转让征税,而厦门税务局明确不属于金融商品转让。

  根据《营业税改征增值税试点实施办法——附:销售服务、无形资产、不动产注释》(财税[2016]36号):“二:销售无形资产:销售无形资产,是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产,是指不具实物形态,但能带来经济利益的资产,包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。技术,包括专利技术和非专利技术。自然资源使用权,包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。其他权益性无形资产,包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等”。

  资产重组过程中的无形资产除了土地使用权、专利技术和非专利技术有明文规定属于不征税或免税项目外,其余的无形资产属于增值税的征税范围。

3不属于增值税征税范围的资产

  这一块资产主要是指货币资金、应收款项、应收票据、以及长期股权投资和可供出售金融资产等科目中核算的非上市公司股权等,这些资产不在增值税应税项目列举内容中,不属于增值税征税范围。

  需要注意的是,部分地区税务机关将金融商品的概念扩大解释,认为应收票据也属于有价证券,划入金融商品,其实是有问题的。按照原营业税的解释,有价证券一般指的是股票和债券,增值税对有价证券没有作出具体解释。根据税法规定,对转让金融商品,按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。而商业汇票和银行汇票都是按照票面价值核算,一般不会增值,将这部分资产纳入金融商品实际意义不大。



文章及图片来源:部分数据内容来自网络,

文章转载自正和税参